一、引言
近年来，工程单位的行业竞争日益加剧，在经济利益的驱动下，对工程项目成本越来越重视，工程项目成本评价方法也日益受到关注。工程项目成本评价是利用成本核算及其他相关资料，对成本水平进行评价，对成本构成的变动情况进行分析，以找出影响成本升降的各种因素，揭示影响因素变动的原因，寻找降低成本的潜力。合适的成本评价方法可以更合理地评估成本计划完成情况，正确考核成本责任单位的工作业绩，以达到改善经营管理、降低项目成本消耗、提高施工项目经济效益和企业整体经济效益的目的。本文将对有关工程项目成本评价方法进行了总结和概括。
二、成本评分法的分类
（一）比较分析评价方法 比较分析评价法是将实际成本与预算（或计划）成本进行对比，以找出实际成本脱离预算（或计划）成本之间的差异，从而评价施工单位项目总成本预算（或计划）执行情况的一种分析评价方法。在具体使用过程中，主要包括三方面的内容：（1）分析预算（或计划）的完成情况；（2）按成本项目（即材料费用、人工费用、机械使用费、其他直接费）分析工程项目预算（或计划）的完成情况；（3）按施工项目分析工程成本预算（或计划）的完成情况。比较分析评价法技术简单、通俗易懂，有利于查明项目成本的异常变动，从而明确经济责任，为进行项目成本的重点分析指明方向。但是该种分析与评价方法不能解释为什么项目成本会发生异常变动，更重要的是仅仅将实际成本与预算（或计划）成本进行比较，不能从总体上对工程单位的成本管理水平进行综合分析评价。
（二）因素分析评价方法因素分析评价法是依据成本分析指标与其影响因素之间的关系，按照一定的程序和方法，确定各因素对成本分析指标差异影响程度的一种技术分析与评价方法。根据其特点，因素分析评价法可以分为连环替代法和差额计算法两种。因素分析评价法适用于多种因素构成的综合性指标的分析。对于工程单位而言，比如工程单位项目总成本，成本项目以及施工项目成本等，这些都是综合性的指标，通过比较分析评价法可以了解这些成本节约或超支的一般情况，但是不能解释为什么会出现成本节约或超支的原因。为了进一步了解详细情况，必须抓住施工企业中成本大幅度节约或超支的单位工程项目进行因素分析，从而评价工程单位施工项目的成本管理水平，具体分析时一般采用差额分析评价法。而分解影响这些重大成本指标的因素和确定这些因素影响的变化率，都需要许多基础分析的其他方面作为依据，基础分析至关重要。施工企业单位工程成本的构成中，材料费用、人工费用和机械使用费三个成本项目约占整个工程成本的90%以上。因此，在分析与评价工程成本项目时，通常只抓住这三个成本项目进行分析与评价即可。
因素分析评价法最大的优点是克服了比较分析评价法不能解释工程单位项目成本变动的原因这一缺点，该种方法在解释工程单位项目成本变动的基础上，可以合理评价工程单位在某一方面成本管理工作的效果。但该种分析评价法仍然不能解决从总体上对工程单位项目成本水平进行合理评价的问题。为了克服比较分析评价法和因素分析评价法不能从总体上对工程单位的成本管理水平进行评价的缺陷，一般可以采用指标分析评价法来操作。
（三）指标分析评价方法 工程单位评价项目成本常用的指标分析评价方法有指标对比分析评价法和成本比率分析评价法。（1）指标对比分析评价法。它是对经济指标的实际数进行比较，从数量上确定差异的一种方法，具体包括实际指标与计划指标的对比、本期实际指标与前期实际指标的对比、本期实际指标与国内外同类型企业的先进指标相比较，或者在企业内部开展与先进部门、班组，和个人的指标相比较。开展成本指标的对比，要考虑指标的内容、计价标准、时间长度和计算方法的可比性。在同类型企业进行成本指标对比时，还要考虑客观条件基本接近，在技术经济上具有可比性。（2）成本比率分析评价法。它是将反映成本状况或与成本水平相关的两个因素联系起来，通过计算比率，反映它们之间的关系，借以评价企业成本状况和经营情况的一种成本分析与评价方法。根据分析的不同内容和不同要求，成本比率分析评价法包括相关比率分析评价法，趋势比率分析评价法，构成比率分析评价法等。利用成本比率分析评价法计算简便，而且对其结果也比较容易判断，可以使某些指标在不同规模的工程单位之间进行比较，甚至也能在一定程度上超越行业间的差别进行比较。对于工程单位来说，指标分析评价法一般情况下是用于对整个项目的成本评价，也可用于不同项目的对比分析。
（四）层次分析及模糊评价方法层次分析法（AHP）是一种实用的多准则决策方法，也可以称作一种系统工程的方法，是指将一个复杂的多目标决策问题作为一个系统，将目标分解为多个目标或准则，进而分解为多指标（或准则、约束）的若干层次，通过定性指标模糊量化方法算出层次单排序（权数）和总排序，以作为目标（多指标）、多方案优化决策的系统方法。AHP是由美国运筹学家，匹兹堡大学Saaty于1970年代提出，是一种定量与定性相结合的系统化，层次化的分析方法，将人的主观判断用数量形式表达和处理。面对社会问题的复杂性，在大部分情况下，决策者可直接使用AHP进行决策，因而大大提高了决策的有效性，可靠性和可行性。层次分析法大体分为以下四个步骤。首先，建立层次结构模型，构造判断矩阵，层次单排序及其一致性检验，层次总排序。一般情况下层次分析法在工程项目风险管理中应用较多，也比较成熟，但是将层次分析法引入工程项目成本评价中仍较为少见。其次，在工程项目中利用层次分析与模糊评价方法进行成本评价，模糊层次分析法是模糊数学和AHP法相结合来处理复杂的多规则评价问题的方法。然后，工程项目在运用层次分析与模糊评价方法时，将评价指标和评价对象划分成不同层次，对同一层次上的元素通过两两重要程度比较，组成模糊判断矩阵，并利用模糊互补判断矩阵排序的一个通用公式计算就能得到评价指标对于项目成本评价的相对重要性排序。在工程项目中，影响工程项目成本的因素大致可归纳为四个方面：人、材、机的因素；施工工艺水平；项目管理者的成本控制能力；其他，比如设计变更率、风险因素等。最后，综合考虑各方面的影响因素，可以选择要考查的相关指标，然后评定它们的重要程度，对重要性进行排序。
层次分析与模糊评价法也只是适用于特定的情况，有优点和缺陷。层次分析与模糊评价法的优点首先是系统性，即将对象视作系统，按照分解、比较、判断、综合的思维方式进行决策系统分析（与机理分析、测试分析并列）；然后是实用性，把定性与定量相结合，能处理传统的优化方法不能解决的问题；最后就是它的简洁性，计算非常简便，结果明确，便于决策者直接了解和掌握。但该种方法仍然有缺陷和问题，囿旧、粗略、主观，只能从备选方案中选优，不能产生新的方案；一般是从定性分析评价转化为定量分析评价，结果比较粗糙；主观因素作用比较大，结果可能难以服人。
三、各种工程项目成本评价方法的适用性分析
总结以上各种成本评价的方法，我们可以知道各种成本评价方法都存在一定的问题和缺陷（见表1），在应用各种成本评价方法时必须从自身情况出发，结合所追求的目标来选择合适的评价方法。可以从不同的角度分析不同方法的适用性。
（一）基于成本控制目的角度 工程项目成本控制的根本目的在于降低项目成本，提高经济效益。在工程项目的不同阶段，成本控制的目的会有不同，选择的成本评价方法也不一样。工程项目一般分成以下几个阶段：投标报价阶段，施工阶段，竣工结算阶段。在投标报价阶段，需要在不同的备选方案中选择一个优选方案，因此是在对整个工程项目的总体成本评价，在这种情况下选用模糊层次分析法最为适用；施工阶段，不同的成本项目，也要选择不同的成本评价方案。主要是材、机、料的成本控制，另外就是工程项目间接成本，材、机、料的成本评价一般都采用因素分析法，而工程间接成本更多使用比较成本分析方法粗略估计即可；竣工结算阶段，包括竣工验收、竣工决算、保修费用的处理。该阶段的成本评价以前期的成本预算为基础，因而成本评价采用比较成本分析评价方法会更方便可行，成本较低，评价也较为简略。
（二）基于成本费用特点角度 工程项目中人、材、机的消耗是最重要的成本因素，依据重要程度这三个成本因素的评价一般情况下采用因素分析评价方法。（1）对人工费而言，由于人工费的确定，不仅包括合同规定需支付的费用外，还可能发生一些其它人工费支出，比如定额人工以外的估点工工资，对在进度、质量、节约、文明施工等方面作出贡献的班组和个人进行奖励的费用，因此对人工成本的评价可以将因素分析评价法与层次分析模糊评价方法结合起来综合使用。（2）对于工程项目材料费，评价对象主要包括主要材料和结构件费用、周转材料使用费用、采购保管费用、材料储备资金。其中主要材料费用主要受价格和数量影响，因而可以采用比较分析法；周转材料使用费受周围利用率和损耗率影响，因此可以采用因素分析评价法中的差额分析评价法来评价；采购保管费使用比较分析评价法；材料储备资金受三个因素的影响：日均用量，材料单价，储备天数，用因素分析评价方法会更准确，更有效。（3）工程项目构成复杂，建设周期长，生产对象往往是独特的建筑项目，重复性低。工程项目中的机械使用费，由于项目施工具有一次性，项目经理部不可能拥有自己的机械设备，而是随着工程需要，向企业动力部门或外单位租用，租赁费一般依靠产量和时间来确定，所以使用因素分析评价方法更合理。不太重要的其它成本因素可以采用比较分析法进行粗略的估计。
（三）基于成本评价主体角度 工程项目中，层级结构大致可描述为公司—项目经理部—作业队，对应的管理层级为总经理—项目经理—作业队负责人，在项目经理下会涉及到各部门经理。由于工程项目中不同的管理层级对成本信息的需求不同，对成本分析评价方法的选择也有很大差别。公司的总经理需要工程项目的整体概念，要对公司的各工程项目的总体成本情况宏观把握，因此综合使用指标分析评价法和模糊层次分析评价法较为合理。项目经理则更关注所负责的项目的成本情况，更倾向于采用因素分析法，能较为详细地了解工程项目的成本异常及引起异常的原因。部门有很多类别，不同部门的成本费用特点不同，一般日常运行所需费用，部门经理会根据情况选择较为简单和粗糙的成本评价分析方法，例如比较成本分析方法。工作队负责人更直接接触施工项目，施工的工人，会更需要各项成本的详细资料，以做好成本控制，成本分析评价方法就至关重要，因素分析法是最佳的选择。对企业而言，应当根据既定目标和实际条件，综合运用各种成本评价方法，以达到最佳的评价效果，满足成本控制和项目成本管理的需要。
参考文献：
［1］林万祥：《成本会计研究》，机械工业出版社2008年版。
［2］肖序、毛洪涛：《对企业环境成本应用的探讨》，《会计研究》2006第6期。
［本文系国家自然科学基金项目（编号：70872093）和教育部新世纪优秀人才支持计划（编号：NCET-09-0658）的阶段性成果］
（实习编辑刘 莎）