摘 要 随着我国市场经济的发展，我国应用技术型院校的体制改革也在不断进行中，而财政拨款难以满足应用技术型院校教育成本的增加。这就要求应用技术型院校管理者们对教育资金实施科学规划，分析教育资金使用的社会效益和经济效益，在保证教育质量的前提下对教育成本加强管控。作业成本管理由于自身方法的科学性和细致性，有助于提高应用技术型院校的成本管理能力，值得深入研究和大力推广。
关键词 应用技术型院校；作业成本管理；成本控制
中图分类号 G474 文献标识码 A 文章编号 1008-3219（2016）11-0011-05
我国财政对应用技术型院校的拨款不再是“统收统支”的模式，而转变为“核定收支，定额补助”的自收自支模式。目前应用技术型院校已具备教育成本核算的条件，但是实施起来尚不够规范完善，这主要是因为内部积极性不高、日常支出不规范等因素，导致应用技术型院校的教育成本信息可靠性、客观性和相关性不强。我国应用技术型院校虽然属于公益性事业单位，但是在市场经济环境下，仍然有追求社会效益和经济效益的要求，所以实行教育成本管理是必要的，也是提高教育成效的有效工具。
一、应用技术型院校成本控制的现状及问题
从具体明细成本上看，应用技术型院校教育成本主要是人力成本，包括薪酬待遇、人力资源管理费用等。从实践中看，应用技术型院校的单位教育成本是不断增长的，不仅教职工的劳动力成本提升，而且随着科技发展，应用技术型院校必然要持续改善教学环境和条件，对资产更新淘汰，这也导致应用技术型院校教育成本不断增长；另外，我国高等教育越来越强调对学生创新创造能力的培养，这种改革趋势也导致应用技术型院校教育成本的增加。
目前我国应用技术型院校在成本控制方面还不够规范和完善，主要有两点：一是教育成本控制没有和教学质量挂钩，导致支出浪费、资金利用不合理等教学资源浪费现象；如果加以严格管控，又容易出现影响教育质量的问题，对教育成本和教学质量间的平衡难以把握。二是我国应用技术型院校在成本中共同费用部分的确定中，往往由于缺乏科学的可参照标准，多根据自身情况主观确定分配标准，这导致教育成本核算出现失真问题，也影响了成本控制的效果。应用技术型院校应当根据自身实际情况，选择科学合理的成本控制方法，本文基于作业成本管理的视角，分析并提出基于作业成本管理的应用技术型院校的成本控制措施。
二、应用技术型院校作业成本管理的可行性及意义
（一）可行性
作业成本法比较适宜于应用在间接费用较大和品类繁多的企业中，有助于提高管理者对于作业价值和价格的控制，而应用技术型院校提供的“教育产品”（专业、教育类型）种类繁多，间接费用（人工费用、教学辅助费用、设备折旧费用等等）比例较大，所以理论上比较适宜于应用成本作业法。应用技术型院校应用作业成本法，能够区分教育工作中的增值作业与非增值作业，结合成本动因与投入产出比的计算并分析，能够得出各专业、各教育类型的成本差异及原因，根据分析结果，对于不同教育项目、类型给予不同的资源投入，以提高整体教育效益。
（二）作业成本法相对于传统成本方法的优势
作业成本法以应用技术型院校的作业情况为基础实施核算控制，并且能提供相对完整准确的成本信息，相对于传统成本法，作业成本法的优势在于以下几点：
1.作业成本法以成本动因为依据分配成本费用
传统成本控制方法认为产量是导致成本变动的唯一因素，将成本核算与产量相挂钩，以产量作为成本分配的重要标准之一。而作业成本法则认为产品是通过作业消耗资源的，产品本身并不直接消耗资源，所以资源消耗要分析其背后的作业动因所在。作业是联系产品和资源的纽带，而作业动因则是产品对作业的消耗情况，作业成本法认为应当依据作业动因分析各项成本并细化分配到每个产品中。作业成本法中作业动因一般有单位层次、批量层次、产品层次和生产能力层次等作业动因。
2.更强调成本控制上的战略管理
作业成本法与全成本控制理念是完全相符的，强调创造产品价值的重要性，所以作业成本法对成本控制范围要扩展到整个全产业链中，从前端的设计、采购一直到后端的售后服务、产品处置，都要进行作业分析。作业成本法在控制中强调对增值作业和非增值作业进行区分，对于非增值作业，要削减甚至去掉，对于增值作业，在不影响质量及功能前提下，也要适当降低成本。
3.作业成本法对期间费用进行了重新定义
传统成本控制法认为期间费用与产品生产无关。而作业成本法则以完全成本作为控制理念，所以凡是对于产品生产有益的费用，都属于产品成本开支；而期间费用则是与产品无关的或不合理、无实际效果的费用支出，即非增值作业、无效作业所耗费的成本。所以作业成本法视角下，期间费用属于应当降低甚至消除的资源耗用部分。
（三）应用作业成本法的意义
第一，应用技术型院校成本控制应用作业成本法有利于提高学校的成本管理水平，提高资源使用效率效益，进而提高应用技术型院校的办学效益，提升自身竞争力。
第二，作业成本法有助于应用技术型院校提高对教育成本的核算与效率评估能力，有助于应用技术型院校建立科学、高效的成本控制体系。
第三，作业成本法能够为应用技术型院校提供投资、发展、预算管理、教学计划变革、设备采购等发展决策的信息参考，使学校的发展更科学，教育效益有较大提高。
第四，作业成本法有利于同类应用技术型院校间的对比分析，也有利于学校内不同学院角度相互对比，进而有利于贯彻成本责任制和内部考核机制，提高资金利用能力，提高运营效率。
三、作业成本管理应用于应用技术型院校成本控制的基本流程
作业成本法的核心要务是将经济体的生产经营全过程分析并区分为若干个作业，在应用技术型院校中就是将学校运行的全过程分析并区分为若干个作业，并据此将每个作业的直接费用单独拿出来并归集，结合对背后资源动因的分析，加以进一步的确认和计量分析。然后，将间接费用、辅助资源的耗费，按照特定的分配标准，分配到各个作业中去。在进行作业动因分析时，按照作业动因的不同加以确认和计量分析。最后，将作业成本归集到最终的教育产品服务或者教育对象中去。
具体看，对于应用技术型院校，只要是教育教学有关的成本都应视为完全成本。教育成本是由作业引发的，学生则是应用技术型院校的教育对象，学生是作业的直接对象，而作业消耗资源，作业成本法将不同的作业部分，将作业成本按照计算出来的分配率进行分配，经过层层分配，最终将成本分配到教育对象或产品服务中去。具体流程如表1所示。
（一）划分并确定主要作业
一般来说，应用技术型院校按照作业成本法可以划分为六个作业中心：教学作业、教学管理作业、学生管理作业、行政管理作业、设备管理作业、科研作业等中心。
（二）确认并计量资源耗费
应用技术型院校全部耗费体现在对资源的消耗，而资源消耗则以资源费用体现出来，根据目前的会计核算体系，可以将应用技术型院校资源费用分为三类：人员薪酬福利费用支出、日常行政开支、固定资产折旧费和无形资产摊销。对这几项资源费用归集后，按照各个作业中心消耗资源的不同，将其分配到各作业中心及具体作业上，生成作业成本数据信息库。
（三）分析资源动因，计算并生成作业成本库
资源费用分配到应用技术型院校的作业中心还不够，关键在于对资源动因（资源消耗的原因及方式）进行分析。应用技术型院校应根据资源动因的不同，将不同资源费用按照各自的动因分配到各个作业中。例如，教育人员工资资源动因是课时费，水电费、取暖费的资源动因是使用量，行政办公费的资源动因是行政办公人数。
作业中心是功能相一致的若干作业组合成的作业集合，先将每项作业的成本按照类别归集，其中与应用技术型院校培养学生无关的作业费用应予以剔除，再根据院校费用开支的目的设置作业中心。作业中心的划分应把握好尺度，既不能过分概括也不能太详细。一般应用技术型院校主要有教学管理作业、学生管理作业、行政管理作业这几个中心，归集各作业中心的成本费用，设置作业成本数据信息库。
（四）确定作业动因
作业动因即是作业消耗成本的原因及方式，也是作业成本法分配成本的直接依据。作业动因需要仔细分析动因数据是否能可靠计量，作业动因的消耗量与实际情况是否相关及相关程度，作业动因量是否容易收集，作业动因是否可以直接反映应用技术型院校各作业中心的成本变化。
（五）计算动因分配率
动因分配率直接决定成本分配到最终教育对象的成本的依据。其步骤为：首先，分析每个间接费用的成本动因，例如日常教学工作开支与课时量有关，考试开支、学生管理开支与参考学生人数有关；再分析各个作业中心的直接成本动因，按照选择的动因制定动因分配率，以动因分配律分配成本到最终教育对象，计算出明细的教育成本。
（六）生成成本报告并进行分析
应用技术型院校应当将按照作业成本法计算出来的各个教育成本汇总生成成本报告，并根据学校发展战略进行分析，以此来找出应用技术型院校成本控制存在的问题，实现自身成本的有效控制，走上良性发展道路。
四、应用技术型院校应用作业成本管理的案例分析
以某应用技术型学校为例，该学校设有8个专业，3个部门（基础教学部、体卫艺部、思想政治教学部），在岗教师人数500人左右，目前学生共计10000人。本文分析该应用技术型院校应用作业成本法的流程如下：
（—）确定主要作业
经过分析该校可划分出6个作业中心：教学作业、教学管理作业、学生管理作业、行政管理作业、设备管理作业、科研培训作业。
（二）确定和计量资源耗费
整理出该校教育成本支出项目、金额汇总，如表2所示。
根据新事业单位会计制度计算全部固定资产折旧计算，如表3所示。
（三）分析资源动因并计算分配
按照设定的资源库，汇集成本并分配到各作业成本数据信息库，公式为每项资源动因量乘以每项资源动因分配率，然后对得出的结果求和，得出某作业中心的成本。
1.确定资源动因，分析资源项目金额
具体计算如表4所示。
2.分配资源到各作业中心
非专属作业资源分析并归集，整理数据并计算如表5所示。按照实际消耗量计算并归集计算，整理数据并计算如表6所示。
归集专属作业资源，其中设备管理作业包括设备维修费、固定资产折旧费；科研培训作业包括教学相关的科研经费；其他费用划为行政管理支出。根据表5和表6，计算个作业中心消耗资源如表7所示。
确定成本动因，根据教学工作经验，确定该院校成本动因如表8所示。
计算动因分配率，首先分配计算能够直接按作业动因分配的部分，整理数据并计算，如表9所示。其次，分配计算先归集至系部再按成本动因分配的部分，按照分配率为作业量与成本量的比例，整理并计算，如表10所示。最后，计算该应用技术型院校的教育总成本和单位成本，如表11所示。
可见，该应用技术型院校不同专业的学生教育成本相差较大，经济管理系主要由人力薪酬开支推动，所以教学作业成本较高；而机械工程系实验实训课程比重大，所以设备维修作业成本较高；而信息工程系由于电子设备应用多，所以设备管理作业成本较高。
通过本文分析，应用技术型院校应当积极引进作业成本法到成本控制工作中来，不仅是因为作业成本法提供的信息更准确可靠，而且还有助于应用技术型院校提高成本管理水平。本文以具体的应用技术型院校为案例进行分析，所计算出来的数据有助于应用技术型院校为自身专业设置、部门设置、教育资源分配及成本管理工作提供决策支持，进而提高资源利用效率和院校发展能力。
参 考 文 献
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Abstract With the development of China’s market economy， the reform of applied technical colleges and universities system is also ongoing. However， the financial allocation is difficult to meet the demand of applied technology colleges and universities to increase the cost of education. This requires that the applied technical colleges and universities to implement the scientific planning for education funds， analyze the social and economic benefits of education funds， under the premise of ensuring the quality of education to strengthen the education cost control. Operation cost management， because of its scientific and meticulous nature of the method， is helpful to improve the cost management ability of applied technology colleges. Thus， it is worthy of further research and promotion.
Key words application technology colleges and universities； operating cost management； cost control
Author Ding Lihong， senior accountant of Jilin Teachers’Institute of Engineering and Technology （Changchun 130052）； Zhang Dongxia， assistant lecturer of College of Law and Politics of Hebei North College